La plupart des petites PME structurées en sociétés de capitaux sont souvent aux mains d’un actionnaire unique ou d’un nombre très restreint d’actionnaires actifs au quotidien dans la société. Dans ce contexte, le dividende devient une composante non négligeable de la rémunération de l’entrepreneur.

Le dividende est toutefois lié à quelques contraintes formelles et son timing peut être problématique en matière d’impôt.

En cette période de bouclement des comptes il paraissait opportun d’appréhender le dividende du point de vue de son échéance, de son formalisme et des impôts y relatifs.

Le présent article se focalisera sur les dividendes ordinaires et extraordinaires des sociétés non cotéesversés à des personnes physiques domiciliées en Suisse. Il ne traitera volontairement pas certains aspects fiscaux liés au dividende (en particulier son abattement).

L’article mettra l’accent sur les démarches à accomplir en vue de le déclarer correctement (tant pour l’actionnaire que pour la société) et d’obtenir le remboursement de l’impôt anticipé.

Dividendes : Remarques préliminaires

Le dividende est une prérogative conditionnelle de l’actionnaire en matière de revenus. En effet, deux conditions (cumulatives) sont nécessaires pour que l’actionnaire acquiert un droit ferme au versement du dividende :

  • Un dividende ne peut être payé que sur le bénéfice résultant du bilan et sur les réserves constituées à cet effet (675 al. 2 CO). Autrement dit, il ne peut être prélevé que sur :
    • Le bénéfice de l’exercice après impôt et attribution aux réserves légales et/ou statutaires ;
    • Le bénéfice reporté des exercices précédents ;
    • Les réserves facultatives issues du bénéfice (réserves statutaires).
  • Un dividende ne peut être payé que s’il est décidé formellement par l’organe compétent (assemblée générale des actionnaires ou assemblée des associés).

Ces deux conditions sont applicables qu’il s’agisse d’un dividende ordinaire ou extraordinaire.

Traitement du dividende du point de vue de l’impôt sur le revenu (pour l’actionnaire)

Le dividende étant un revenu imposable de l’actionnaire (art. 20 al. 1 let. c LIFD), se pose la question de savoir à quel moment le dividende est imposable.

La question a notamment été tranchée par le Tribunal Fédéral dans son arrêt 2P.323/2003 du 7 mai 2004 (publié in RDAF 2004 II 288).

Le revenu est réputé définitivement acquis à la date de la tenue de l’assemblée. Dès lors, fixer l’échéance du dividende à une date ultérieure n’a aucun effet sur la naissance de la créance fiscale. Le moment du revenu ne coïncide donc pas avec l’exigibilité de la créance en droit civil.

Relevons tout de même une exception : si la situation financière de la société se dégrade rapidement après la décision de l’assemblée et que le paiement du dividende devient finalement incertain.

En conclusion, du point de vue de l’impôt sur le revenu, le contribuable doit déclarer son dividende dans l’année où celui-ci a été décidé par l’assemblée, indépendamment de la date d’échéance, de paiement ou de réception sur son compte bancaire.

Par exemple, si l’assemblée a lieu le 15 décembre 2018, peu importe que le dividende soit payé le 15 décembre 2018 ou le 10 janvier 2019. L’actionnaire devra dans tous les cas indiquer son dividende brut dans sa déclaration fiscale 2018. Pour ce faire, il devra compléter la rubrique « rendements bruts soumis à l’impôt anticipé » à côté de ses actions/parts dans l’état des titres de sa déclaration fiscale (feuille F2 de la déclaration genevoise).

Traitement du dividende du point de vue de l’impôt anticipé

Principe d’imposition

Le dividende étant un revenu de capitaux mobiliers généré par des actions ou des parts sociales, il entre dans l’objet de l’impôt anticipé (art. 4 al. 1 let. b. LIA).

Pour ce type de revenu, la loi elle-même définit la naissance de la créance fiscale « au moment ou échoit la prestation imposable » (art. 12 al. 1 LIA).

La naissance de la créance fiscale doit toutefois être distinguée de l’échéance de l’impôt anticipé qui est le dernier moment pour payer l’impôt anticipé. En effet, pour les dividendes, l’impôt anticipé échoit 30 jours après la naissance de la créance fiscale (art. 16 al. 1 let. c LIA), soit 30 jours après l’échéance du dividende.

Toute la problématique réside donc dans l’échéance du dividende.

C’est une fois de plus le Tribunal fédéral qui a tranché cette question, notamment dans son arrêt 2C_730/2013 du 4 février 2014 (publié in RDAF 2014 II 580) :

  • Si dans sa décision l’assemblée fixe l’échéance du dividende à une date ultérieure de la tenue de l’assemblée, alors la créance fiscale naît à cette date d’échéance. Cette date d’échéance fait alors courir le délai de 30 jours pour s’acquitter de l’impôt anticipé.
  • Si dans sa décision l’assemblée ne fixe pas de date d’échéance du dividende, la créance fiscale naît le jour de l’assemblée. Le délai de 30 jours pour s’acquitter de l’impôt anticipé commence également à courir à partir du jour de l’assemblée.

Formalisme pour la société distributrice

Quand bien même c’est l’actionnaire qui doit supporter l’imposition (art. 14 al. 1 LIA), c’est à la société qu’il incombe d’effectuer le formalisme en matière d’impôt anticipé (art. 10 al. 1 LIA et 21 ss OIA).

L’impôt anticipé sur le dividende doit être déclaré au moyen des formulaires adéquats et payé dans le délai de 30 jours suivant l’échéance du dividende. A défaut :

  • Un intérêt moratoire est dû, sans sommation, sur les montants d’impôt dès que le délai de 30 jours est échu. L’intérêt moratoire est fixé à 5% l’an (ordonnance sur l’intérêt moratoire en matière d’impôt anticipé).
  • L’AFC peut également sanctionner le contribuable pour inobservation d’une prescription d’ordre (art. 64 LIA) au moyen d’une amende pouvant aller jusqu’à CHF 5’000.

En conclusion, la société qui paye le dividende doit effectuer le formalisme en matière d’impôt anticipé dans les 30 jours suivant l’échéance du dividende, que celui-ci ait été fixé à une date ultérieure ou non à la date de l’assemblée. Ce formalisme est donc indépendant de la déclaration du dividende pour l’actionnaire (cf. chiffre 2. ci-dessus).

Par exemple, si l’assemblée a lieu le 15 décembre 2018 et fixe l’échéance du dividende au 3 mars 2019 :

  • L’actionnaire doit déclarer son dividende dans sa déclaration fiscale 2018.
  • La société doit effectuer le formalisme et le paiement de l’impôt anticipé dans les 30 jours suivant le 3 mars 2019, soit d’ici le 2 avril 2019 au plus tard.
  • Parallèlement la société verse le dividende net à son actionnaire (sous déduction de l’impôt anticipé).

Remboursement de l’impôt anticipé

Compte tenu du formalisme imposé à la société (cf. chiffre 3.2 ci-dessus), l’actionnaire a donc reçu un dividende net (déduction faite de l’impôt anticipé) alors qu’il doit déclarer un dividende brut dans sa déclaration fiscale (cf. chiffre. 2. ci-dessus).

Rappelons de manière schématique que l’impôt anticipé est un impôt de garantie ayant pour but de lutter contre la fraude fiscale des contribuables domiciliés en Suisse. De par sa nature, il ne s’agit en principe pas d’un impôt définitif et la loi accorde expressément au contribuable le droit de se faire rembourser l’impôt anticipé (art. 21 ss LIA).

La pratique en matière de remboursement de l’impôt anticipé s’est durcie au fil des ans en raison de l’interprétation de plus en plus restrictive de l’art. 23 LIA. Pour mémoire, cet article dispose que le « celui qui […] n’indique pas aux autorités fiscales compétentes un revenu grevé de l’impôt anticipé ou de la fortune d’où provient ce revenu, perd le droit au remboursement de l’impôt anticipé déduit de ce revenu ». Toutefois, le législateur n’a pas défini la notion de déclaration conforme des revenus permettant le remboursement de l’impôt anticipé.

Suite à deux arrêts du Tribunal Fédéral du 11 octobre 2011 et du 16 janvier 2013, l’AFC a éditée la circulaire 40 « Déchéance du droit au remboursement de l’impôt anticipé des personnes physiques selon l’article 23 LIA » pour formaliser la pratique en matière de déclaration conforme des revenus de capitaux mobiliers soumis à l’impôt anticipé.

En substance, il ressort de cette circulaire que :

  • Il y a déclaration conforme des revenus soumis à l’impôt anticipé :
    • Lorsque le contribuable les a indiqués aux autorités fiscales compétentes (autorités cantonales) dans la première déclaration fiscale consécutive à l’échéance du rendement.
    • Lorsque le contribuable les annonce spontanément après le dépôt de la déclaration mais au plus tard jusqu’à l’entrée en force de la taxation ordinaire (30 jours après la notification du bordereau de taxation).
  • Il y a déclaration non-conforme dans tous les autres cas, notamment si l’autorité fiscale cantonale demande des renseignements sur les revenus de capitaux mobiliers en question.

Compte tenu de cette pratique très restrictive, la Conseillère nationale Daniela SCHNEEBERGER a soumis une motion en 2016 afin d’assouplir les conditions du droit au remboursement de l’impôt anticipé. Cette motion ayant rencontré un vif succès, le projet de modification de la LIA a été accepté par les chambres le 28 septembre 2018.

Désormais, si le contribuable omet de déclarer ses revenus soumis à l’impôt anticipé par négligence, il ne sera plus automatiquement déchu de son droit au remboursement. En substance :

  • Le droit au remboursement sera acquis :
    • Dans les mêmes cas qu’aujourd’hui ;
    • En cas de déclaration ultérieure par le contribuable y compris dans le cadre de la procédure de taxation, de révision ou de rappel d’impôt (pas entré en force).
    • En cas d’intervention par l’autorité fiscale, qu’il s’agisse d’une demande de renseignements ou d’une correction directe de la déclaration fiscale par l’autorité-même, à la condition que le contribuable ait agit par négligence.
  • Le droit au remboursement sera perdu :
    • Si le contribuable n’effectue aucune annonce (y compris en réclamation), qu’aucune correction d’office n’est effectuée par l’autorité fiscale et que la taxation entre en force.
    • Si l’absence de déclaration relève d’une certaine intentionnalité du contribuable.

Contrairement aux idées reçues, à aucun moment il n’est question que la société doive payer l’impôt anticipé dans la même année que celle où l’assemblée a pris la décision de verser le dividende pour avoir droit au remboursement de l’impôt anticipé.

L’administration fiscale cantonale relève elle-même ce point[1] en faisant la différence entre :

  • La déclaration conforme du contribuable mais l’absence de remboursement par l’autorité : il convient de faire une réclamation dans un délai maximum de 3 ans au service des titres (art. 32 LIA).
  • S’il n’y a pas eu de déclaration du contribuable et pas d’intervention de l’autorité fiscale : le contribuable doit faire une réclamation dans les 30 jours suivant la notification du bordereau en question. A défaut, la taxation entrera en force et il perdra définitivement son droit au remboursement.

Synthèse

Ainsi, même si un décalage temporel entre la décision de verser un dividende et le paiement de l’impôt anticipé pourrait entraîner une absence de remboursement automatique de l’impôt anticipé par l’Afc, une simple réclamation dans un délai de 3 ans permettra d’obtenir le remboursement.

Au final, le timing et les opérations correctes sont les suivantes :

  • Assemblée générale :
    • Décide le versement d’un dividende.
    • Peut fixer l’échéance du dividende à une date ultérieure. A défaut, l’échéance sera automatiquement la date de l’assemblée.
  • La date de l’assemblée générale détermine le moment du revenu imposable pour le contribuable qui doit le déclarer dans sa déclaration fiscale respective.
  • Parallèlement, les formalités pour l’impôt anticipé (annonce avec les formulaires et paiement/remplacement du paiement par une déclaration) doivent être réalisées par la société dans les 30 jours suivant l’échéance du dividende (à défaut un intérêt moratoire est dû et une amende pour inobservation de prescription d’ordre peut être prononcée) :
    • Si l’assemblée a fixé une échéance ultérieure, le délai de 30 jours commence à courir à la date d’échéance.
    • SI l’assemblée n’a pas fixé d’échéance, le délai de 30 jours commence à courir dès la date de l’assemblée.
  • Si les étapes précitées sont respectées, l’administration fiscale cantonale doit rembourser l’impôt anticipé sans difficulté.
  • Pour le cas où l’administration fiscale cantonale ne rembourserai pas l’impôt anticipé, il y a lieu de déposer une réclamation dans un délai maximum de 3 ans suivant l’échéance du dividende.

Le choix d’avoir une échéance ultérieure ou non doit se faire en fonction des liquidités disponibles dans la société pour ne pas porter atteinte à la bonne marche des affaires ainsi qu’en fonction de l’organisation administrative de la société. Si celle-ci est problématique, autant prévoir une échéance ultérieure pour avoir le temps d’établir les formulaires. Si l’organisation est bonne et que les liquidités sont suffisantes, un délai de 30 jours suivant l’assemblée est suffisant pour établir toutes les formalités.

En respectant les différentes étapes décrites dans le présent article, le dividende ne pose finalement pas beaucoup de difficultés et permet de compléter efficacement la rémunération des actionnaires actifs dans les petites PME.

Les juristes de Bonnefous & Cie se tiennent à votre disposition pour examiner votre situation au cas par cas, ainsi que pour vous assister dans vos démarches liées au bouclement des comptes et aux formalités relatives aux dividendes. Contactez-les au 022 906 11 77 ou via notre formulaire de contact.

 


[1] https://www.ge.ch/declarer-revenus-capitaux-mobiliers/impots-non-rembourses